案例：成品油“變名銷售”構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪

案件基本事實

劉某2012年2月21日在六安市經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)成立了六安鑫鑫石油化工產(chǎn)品銷售有限公司（以下簡稱“鑫鑫公司”，于2013年3月注銷），2013年1月24日在六安市經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)注冊成立了六安鉑錦石油化工產(chǎn)品銷售公司（以下簡稱“鉑錦公司”）。鑫鑫公司、鉑錦公司與江浦公司“合作”，由江浦公司聯(lián)系銷售甲基叔丁基醚、混合芳莖、二甲苯、碳五、碳九等化工產(chǎn)品的供貨企業(yè)，供貨企業(yè)再與鑫鑫公司、鉑錦公司簽訂購貨合同，而后江浦公司提供購貨資金給鑫鑫公司、鉑錦公司，通過鑫鑫公司、鉑錦公司將購貨資金支付給供貨企業(yè)，供貨企業(yè)收到貨款后由江浦公司安排運輸工具到供貨企業(yè)提貨或由供貨企業(yè)直接將貨物運輸?shù)浇止局付ǖ牡攸c。交易完成后，供貨企業(yè)為鑫鑫公司、鉑錦公司開具貨款一致的增值稅專用發(fā)票，鑫鑫公司、鉑錦公司收到發(fā)票后再按每噸50元至70元不等的標(biāo)準(zhǔn)加價后，為江浦公司開具貨物名稱為汽油及柴油的增值稅專用發(fā)票。相關(guān)的業(yè)務(wù)流程如下：

爭議焦點及各方觀點簡列

爭議焦點

?“變名銷售”行為是否構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票。

公訴機關(guān)

由于用甲基叔丁基醚、混合芳烴、二甲苯、碳五、碳九等化工產(chǎn)品生產(chǎn)汽油、柴油應(yīng)繳生產(chǎn)環(huán)節(jié)消費稅，而被告人劉某采取將甲基叔丁基醚等化工產(chǎn)品轉(zhuǎn)換成汽、柴油的方式為他人虛開增值稅專用發(fā)票，從而隱瞞了生產(chǎn)環(huán)節(jié)，致使國家消費稅損失324,052,525.29元，虛開的稅款數(shù)額巨大，并給國家利益造成巨大損失，情節(jié)特別嚴(yán)重，其行為觸犯《中華人民共和國刑法》第二百零五條之規(guī)定，應(yīng)當(dāng)以虛開增值稅專用發(fā)票罪追究其刑事責(zé)任。

納稅人及其辯護律師

  • 劉某公司所開具的增值稅專用發(fā)票都有真實交易；

  • 國家產(chǎn)品目錄和稅收征收產(chǎn)品目錄都沒有規(guī)定汽油的名稱為93#（III）、93#（IV），沒有證據(jù)證明劉某公司開具的名稱為93#（III），93#（IV）的增值稅專用發(fā)票就是汽油增值稅專用發(fā)票；

  • 劉某不是消費稅的納稅主體，劉某的開票行為不會造成國家消費稅損失，其行為不具有實質(zhì)上的社會危害性；

  • 國家稅務(wù)總局《消費稅有關(guān)政策的公告》規(guī)定對將外購的非應(yīng)稅產(chǎn)品采取變名方式對外銷售的行為開征消費稅。國家對該行為征稅意味著劉某的變票行為不構(gòu)成刑事犯罪，劉某變票行為屬于行政違法行為。

法院

劉某為江浦公司、有暉公司開具的增值稅專用發(fā)票無真實的貨物交易背景，其行為不僅具有行政違法性，且具有刑事違法性，構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

  • 鑫鑫公司、鉑錦公司與江浦公司之間無真實的貨物交易關(guān)系。鑫鑫公司、鉑錦公司雖與供貨企業(yè)簽訂了購貨合同，但實際是江浦公司直接聯(lián)系供貨企業(yè)，購貨資金由江浦公司提供，貨物由供貨企業(yè)送貨至江浦公司指定的油庫，或由江浦公司自提，從未經(jīng)過鑫鑫公司、鉑錦公司。此外，按變票貨物的噸數(shù)、依照每噸50元至70元相對固定的收費標(biāo)準(zhǔn)獲取回報，這種回報的獲取方式不是貨物交易獲取利潤的方式；

  • 虛開增值稅專用發(fā)票的行為不僅使國家發(fā)票管理體制和稅收征管體制遭受侵害，而且造成國家稅款的巨額損失，其行為具有社會危害性。劉某虛開汽油、柴油等消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品增值稅專用發(fā)票，造成應(yīng)稅消費品的汽柴油未征消費稅324,052,525.29元；

  • 國家稅務(wù)總局（2012）47號文是稅收政策方面的規(guī)定，不具有限制刑法效力的意義


明稅簡評

從犯罪構(gòu)成的角度綜合評價行為人的客觀行為、危害結(jié)果、主觀目的等，我們認(rèn)為判決劉某構(gòu)成《刑法》第205條規(guī)定的虛開增值稅專用發(fā)票罪有欠妥當(dāng)，劉某的罪行更貼近于《刑法》第201條規(guī)定的逃避繳納稅款罪，主要理由如下：

1、?劉某公司開具增值稅專用發(fā)票是以真實交易為基礎(chǔ)的

本案中劉某和上游供貨企業(yè)已經(jīng)簽訂了購銷合同且如實支付貨款，而與下游企業(yè)江浦公司也是簽訂了購貨合同，江浦公司也如實支付貨款，雖然貨物是由供貨企業(yè)根據(jù)指令直接交由江浦公司，但這屬于正常的商業(yè)安排，實踐中很常見，不能因此認(rèn)定存在虛開。

而且，不管是劉某的公司購進貨物還是銷售貨物都是如實按照貨物價格開具增值稅專用發(fā)票，三方主體也都如實申報繳納增值稅，所以劉某并不存在在沒有任何交易的情況下虛開增值稅專用發(fā)票和接受虛開的增值稅專用發(fā)票的行為。

2、?劉某公司開具增值稅專用發(fā)票的行為未造成少繳增值稅的后果

刑法以保護法益為目的，只有嚴(yán)重侵犯法益的行為才構(gòu)成犯罪?！缎谭ā穼⑻撻_增值稅專用發(fā)票罪單列，所要保護的法益很明顯是增值稅稅款。如果行為人的行為未造成少繳增值稅的后果，不應(yīng)判定構(gòu)成犯虛開增值稅專用發(fā)票罪。

本案每一個環(huán)節(jié)都是按照貨物的實際價款開具了增值稅專用發(fā)票，并如實申報繳納和抵扣進項增值稅，并沒有因此造成少繳和不繳增值稅的后果，沒有侵犯《刑法》第205條有關(guān)虛開增值稅專用發(fā)票罪所保護的法益，不應(yīng)判定構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

3、?劉某主觀上沒有偷逃增值稅的主觀故意

在上述案例中，劉某及其公司主觀上不存在騙抵國家增值稅稅款的目的，實質(zhì)上也未造成少繳增值稅的結(jié)果，不符合虛開增值稅發(fā)票犯罪主觀方面的認(rèn)定要求。劉某及其公司與江浦公司“合作”的目的，是通過偷逃消費稅牟取非法利益。